会计诚信解读:基于契约理论的分析刘建秋,刘冬荣摘要:企业内部会计运行的实质是一组契约关系,会计契约由作为显性契约的会计规则和作为隐性契约的会计诚信组成。会计诚信作为隐性契约,在企业契约体系中有其存在的必然性和独到的功能。从契约的角度考察,违背会计规则等会计舞弊行为是会计诚信契约自动履行失败的结果。在我国现实的契约环境中,报酬契约的隐性激励、债务契约流于形式、法律契约的软约束、政治契约的博弈冲突和公司内部治理契约缺失,是造成我国会计诚信契约履约障碍的制度原因。文章编号:100622815(2005)0220075205中图分类号:D923.6文献标识码:A契约经济学是近20多年来现代经济学最前沿的研究方向之一。在新古典经济学中无法解释的许多实际难题,运用契约经济学理论都可以得到较好的解释。会计信息失真及与之相关的会计诚信问题,正是多年来困扰经济界的一大顽疾。本文试图运用契约理论的逻辑对会计诚信问题作出新的解释,并就我国会计诚信缺失的现实原因作出探讨。会计是对企业要素使用权交易过程进行确认、计量、记录、报告和披露的一种工具,它是企业契约履行程度与效果的度量。这种度量的方法与过程涉及会计准则与会计制度的相关规定,同时也会影响企业缔约方经济利益的分配,即会计具有经济后果。因此,在签订企业契约时,会计处理的规则、程序与方法理应受到企业契约方的关注,并且在会计的上述相关方面尽力达成一致。这种一致意见的会计约定就是会计契约,它是企业契约的一部分。这时,正如企业替代了市场,会计替代了市场价格,评价契约方行为以及对行为进行奖惩的依据。由于现实中由契约各方单独签订会计契约存在市场失灵的情况,政府对会计契约签订的介入与管制就成为具有效率的选择,政府对会计契约的介入则在会计规则制定权合约安排中得到体现。这种契约安排规则是:政府享有一般的通用会计规则(如会计准则)制定权,企业经营者享有剩余会计规则(会计政策选择等)制定权,独立、客观、公正的外部会计专家担当外部权威来监督经营者对一般通用会计规则的遵循和对剩余会计规则制定权的适当行使(外部独立审计)。[2]但是企业经营者享有企业剩余索取权和剩余会计规则制定权的制度安排,构成了会计信息失真的制度逻辑。[3]会计诚信的普遍失范,也用现实证明了会计契约安排的先天缺陷。因而,经济界对会计诚信的关注也与日俱增。诚信即诚实不欺,恪守信用。它一般表现为对人行为的要求,诚信行为的执行后果就是结果真实。真实一直被认为是会计工作的生命线,在西方,真实和公允被作为现代会计的一项基本原则。由于会计具有明显的经济后果,它决定了企一、作为隐性契约的会计诚信契约思想起源于法律。在罗马法律中,契约是由双方意见一致而产生的相互间法律关系的一种约定。现代经济学中的契约概念,比法律中的契约概念更为广泛。在经济学中,所有的市场交易都被看作是一种契约关系。现代契约理论首先区分了完全契约和不完全契约。所谓完全契约是指契约方都能完全预见契约期内可能发生的主要事件,愿意遵守双方鉴定的契约条款,当契约方对契约条款产生争议时,第三方比如说法庭能强制执行;而不完全契约正好相反。事实上,由于人的有限理性、外在环境的复杂性和不确定性、信息不完全与不对称等,事实的不可观察或不可证实性,现实中的契约只能是不完全的契约。现代契约理论还根据契约的表现形式区分了隐性契约(或默认契约)和显性契约。隐性契约指契约方之间的各种心照不宣的复杂协议,它没有成文的契约条款,只存在于人们的心里;而显性契约则存在正式的契约条款和具体的契约内容。显性契约如各种法律、制度、合同等,隐性契约如文化传统、习惯、道德风俗等无形的非正式约束。企业是市场中一组要素使用权交易合约的履行过程。[1]收稿日期:2004212203作者简介:刘建秋(1972-),男,湖南桃江人,湖南科技大学商学院讲师,中南大学商学院博士研究生,研究方向:会计的经济分析。75业契约方在企业中的权益份额和利益分配,因此契约主体一方面会要求各种会计规则客观公正;另一方面,他们更会要求会计在履行经济计量与利益分配的过程中诚实守信。这就是社会对会计诚信的本质要求。现行会计规则安排是一种显性契约,它作为一种制...