中国近代两种会计制度长期并存的原因分析——由会计改良与改革思想争鸣所引发【摘要】基于20世纪二三十年代西方会计思想在中国的传播以及民族工商业趋于破产的现状，会计界围绕中式会计如何改进展开了讨论，由此产生改良中式簿记派与西式簿记改革派之间的学术争鸣，并在客观上形成了两种会计制度在工商企业中长期并存的局面。本文主要运用成本—收益分析法和新制度经济学分析法探讨两者长期并存的原因，认为这源于不同规模企业的理性选择和会计制度的缓慢变迁。同时，文中也从社会角度探讨了两种制度长期并存的原因。【关键词】改良中式簿记派；西式簿记改革派；会计制度变迁；成本—收益分析二十世纪初，随着西方会计理论在中国的引进和传播，民族资本主义工商业在帝国主义的经济侵略和官僚垄断资本的压榨下趋于破产的现状引起了当时会计学界爱国人士的广泛关注。他们认为会计方法的落后也是造成工商业日趋衰败的一个重要原因。围绕着传统中式会计应如何改进问题产生了两大派别——改良中式簿记派（以下简称改良派）与西式簿记改革派（以下简称改革派）。两派在二十世纪二三十年代分别以《会计杂志》与《立信会计季刊》为阵地发表了不少关于改良和改革簿记的文章。一时间掀起了一场轰轰烈烈的改进中国会计的运动。“而其中借贷记帐法与收付记帐法之争，则终于二十世纪八十年代，断断续续地达半个世纪之久”，①“国民政府财计部门一方面在《统一会计制度》中，确定采用借贷复式簿记；另一方面又承认商家和其他企业可以采用改良中式簿记，并在高级商业职业学校第三年的课程安排中，明确规定开设‘改良中式会计’课程”。②国民政府财计部门所持的这种两可的态度，从一个侧面说明当时两派并存的局面。本文所要探讨的是为什么近代会计学界两学派各自所倡导的会计制度能够长时间并存，由于新中国成立后两者并存的原因与近代不尽相同，本文将研究范围确定为二十世纪二三十年代至解放前这一段时期。一、社会历史背景鸦片战争前，中国的传统会计缓慢发展到复式记帐法萌芽阶段，钱庄票号内部产生了“龙门帐”、“四脚帐”这些中式复式记帐方法并开始运用。但传统中式会计是通过师徒之间的口传心授沿袭下来，没有普遍的会计学校教育，更没有关于会计理论和方法的研究所以中式复式记帐法并没有在广大工商业中广泛运用，绝大多数的工厂商号仍然四平八稳的使用着中式单式记帐法。在二十世纪二三十年代，越来越多的会计学界爱国人士注意到管理不善，会计方法落后，也是造成工商业日趋衰败的一个重要原因。他们认为“中式簿记制度不善，条理毫无有失会计本旨”，因此有必要进行改变。但是对于传统中式会计应如何改进产生了两种观点，一种是以徐永祚先生为代表的改良观点，主张用西式会计改良传统中式会计，保留传统中式会计的优点。另一种是以潘序伦先生为代表的改革观点，主张全面引进西式会计代替传统中式会计。1933年，徐永祚先生在《改良中国会计问题》一文中指出：“今日国家财政之不整理，工商事业之不发达，其原因虽有种种，而会计不良，实为其中最主要之一原因。故改良会计问题，实较任何为重要。”③次年，潘序伦先生也指出：“我国目前之计，唯有急起直追，舍己之短，取人之长。则桑榆之收，尚不嫌晚。幸也。今年以来，国①?赵友良：《中国近代会计审计史》，第282页②郭道扬：《中国会计史稿》，下册，第515页③《会计杂志》第1卷第1期，转引自郭道扬《中国会计史稿》，下册，第501页---本文于网络，仅供参考，勿照抄，如有侵权请联系删除---人为时势环境所迫，经会计学家之倡导，对于簿记，重要之认识，已渐见普遍。以簿记为研究讨论之对象者，亦日渐增多，各机关及工商企业之采酌欧美成法，以实施其簿记之改良者，尤多纷纷而起。”①可见当时两派对于改进中国会计的必要性认识是一致的，他们的分歧主要在于所走的道路，对于如何改进所采用的方法不一样。有学者认为在改革与改良派之外当时还存在着第三派即“微弱的调和派”——调和派主张调和改良和改革派的思想。②笔者认为这种认识是欠妥当的，在鸦片战争之前，中国传统会计始终是缓慢单极发展着，没有对...